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我國對于2008年奧運(yùn)會的稅收政策非常全面地兌現(xiàn)和落實了申辦奧運(yùn)會時在稅收方面的承諾，通過稅收優(yōu)惠政策鼓勵企業(yè)和個人以贊助或捐贈現(xiàn)金、實物以及服務(wù)等方式參與奧運(yùn)會，有效地減輕其稅收負(fù)擔(dān)，以實際行動為北京奧運(yùn)會貢獻(xiàn)力量，對辦好這屆有特色、高水平的奧運(yùn)會有著非常重要的意義。奧運(yùn)會的舉辦極大的推進(jìn)了我國體育產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，也正是在奧運(yùn)經(jīng)濟(jì)的助推下，后奧運(yùn)時期我國體育產(chǎn)業(yè)受到了更高層面的關(guān)注，而其中通過稅收政策鼓勵體育贊助，提升我國體育市場化水平更是成為一項重要舉措。2010年國務(wù)院《關(guān)于加快發(fā)展體育產(chǎn)業(yè)的指導(dǎo)意見》從國家層面首次對體育產(chǎn)業(yè)發(fā)展提出了具體目標(biāo)，《指導(dǎo)意見》明確指出：鼓勵社會捐贈體育事業(yè)，對企業(yè)、個人和其他社會力量向公益性體育事業(yè)的捐贈，符合稅法有關(guān)規(guī)定的部分，可在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)支出，可以按照稅法規(guī)定扣除。在國家宏觀政策的引領(lǐng)下，一些地方政府著眼于本地區(qū)經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的實際，也出臺了相關(guān)的鼓勵體育贊助，推動體育產(chǎn)業(yè)發(fā)展的地方性法規(guī)，如河北省就在全國率先出臺了促進(jìn)體育產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策性文件《關(guān)于加快發(fā)展體育產(chǎn)業(yè)的實施意見》，其中也通過稅收優(yōu)惠和減免等政策引導(dǎo)和鼓勵企業(yè)贊助體育。其后，類似的稅收優(yōu)惠政策在2009年哈爾濱第24屆世界大學(xué)生冬季運(yùn)動會、2010年廣州第16屆亞洲運(yùn)動會和2011年深圳第26屆世界大學(xué)生夏季運(yùn)動會上都得到了延續(xù)，企事業(yè)單位、社會團(tuán)體以及個人通過公益性社會團(tuán)體或者縣級以上人民政府及其部門贊助上述賽事的資金、物資支出，在計算企業(yè)和個人應(yīng)納稅所得額時按稅法相關(guān)規(guī)定予以稅前扣除。對財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)（物品）捐贈給亞運(yùn)會、大運(yùn)會和大冬會組委會所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征應(yīng)繳納的印花稅。這些稅收政策對于我國辦好國際性的體育盛會，帶動社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了積極的促進(jìn)作用。

1我國體育贊助稅收政策存在的問題與不足

從以上分析可以看出，隨著我國體育市場化水平的不斷提升，體育贊助的稅收政策受到重視，但不可否認(rèn)的是目前國家層面的政策仍然比較原則，在具體的實施過程中往往是以臨時性的專門規(guī)定為依據(jù)，有關(guān)體育贊助稅收支持的力度還不是非常清晰，在一定程度上制約了企業(yè)體育贊助的積極性。統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，我國體育贊助的總體水平與發(fā)達(dá)國家相比還有很大的差距，體育贊助的年絕對值分別僅相當(dāng)于美國的1/18，德國的1/10左右。[2]除了總體上發(fā)展的遲滯，由于缺乏合理的政策引導(dǎo)和激勵機(jī)制，我國目前體育贊助形式單一，結(jié)構(gòu)不合理，企業(yè)贊助的積極性受到抑制，贊助中短視行為突出，體育組織與贊助企業(yè)之間尚未建立起穩(wěn)定的、長期的合作伙伴關(guān)系。當(dāng)前，我國已進(jìn)入經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)型的關(guān)鍵時期，體育產(chǎn)業(yè)的發(fā)展將成為國民經(jīng)濟(jì)一個新的增長點，這種局面使得原有對體育贊助的稅收政策已不能適應(yīng)新形勢發(fā)展的需要，需要,分析和認(rèn)識這些不足，進(jìn)而完善制度設(shè)計，為體育廣開贊助之門，為企業(yè)提供更高質(zhì)量的營銷和展示平臺。我國目前體育贊助在稅收政策上的問題歸結(jié)起來主要表現(xiàn)在以下方面。

1.1現(xiàn)行稅法對于贊助支出的規(guī)定加大了企業(yè)體育贊助的成本體育贊助的發(fā)展無疑需要相應(yīng)的稅收政策的支持，但按照我國現(xiàn)行稅法，支持企業(yè)投身于體育贊助的政策面臨諸多限制。我國《企業(yè)所得稅法》第10條明確規(guī)定，企業(yè)贊助支出在計算應(yīng)納稅所得額時不得在稅前扣除，也不允許企業(yè)將其計入成本，同時稅法還強(qiáng)調(diào)企業(yè)發(fā)生的贊助活動確實與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的，應(yīng)根據(jù)交易的實質(zhì)確定支出的性質(zhì)，不能籠統(tǒng)地再以“贊助”的名義或“贊助支出”方式進(jìn)行扣除。這意味著按照企業(yè)所得稅法的一般規(guī)定，企業(yè)對各類體育競賽和體育產(chǎn)業(yè)的贊助支出原則上都需要繳納企業(yè)所得稅，不能在稅前列支。雖然對于符合公益性捐贈條件的體育贊助，《企業(yè)所得稅法》第9條和《實施條例》第53條規(guī)定，企事業(yè)單位、社會團(tuán)體等社會力量通過非營利性的公益組織對體育公益性的捐贈，可按年度利潤總額12%的標(biāo)準(zhǔn)扣除，但是允許扣除的條件嚴(yán)格，比例較小，不僅超過此標(biāo)準(zhǔn)的部分要調(diào)整繳納企業(yè)所得稅，并且不允許在以后年度進(jìn)行遞延抵扣。而且，我國企業(yè)所得稅實行的是固定的比例稅率，也難以形成刺激企業(yè)積極贊助的鼓勵性因素?？梢哉f，我國企業(yè)所得稅法對于企業(yè)贊助支出稅前扣除的限制是影響企業(yè)體育贊助積極性的重要法律障礙，稅法的這些規(guī)定直接導(dǎo)致企業(yè)的體育贊助支出被排除在所得稅稅前扣除的項目之外，大大增加了贊助企業(yè)的納稅成本和稅收負(fù)擔(dān)。

1.2體育贊助面臨的稅法阻礙一定程度上限制了企業(yè)進(jìn)行體育贊助的積極性實踐中，考慮到體育贊助對于體育事業(yè)的重要意義，一些臨時性的特別規(guī)定（最典型的如2008年北京奧運(yùn)會）通過將體育贊助歸類到公益性捐贈和廣告性支出中，給予其一定的稅收優(yōu)惠政策。但是這種方式在具體實施過程中仍面臨著障礙。按照我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，但對于公益性捐贈，我國稅法有著非常細(xì)致和嚴(yán)格的限定，首先要求納稅人必須通過特定非營利性的社會團(tuán)體或政府部門進(jìn)行，并且僅限于法律明確規(guī)定的特定公益事業(yè)領(lǐng)域（雖然體育事業(yè)也包含在其中），不具公益性的捐贈、直接捐贈、受贈主體不符合規(guī)定要求以及超過扣除比例部分的捐贈，均無法獲得稅前扣除。因此，現(xiàn)實中除了為數(shù)極少的社會公共體育機(jī)構(gòu)和奧運(yùn)會、亞運(yùn)會這種由稅法作出特別規(guī)定的情形之外，能夠符合公益性捐贈條件從而獲得稅收優(yōu)惠的體育贊助比例非常小。除了公益性捐贈，考慮到實際中大多數(shù)企業(yè)以宣傳其形象、擴(kuò)大其產(chǎn)品和服務(wù)的知名度為目的進(jìn)行贊助，與廣告有一定的近似，一些地方性稅收法規(guī)規(guī)定，符合條件的廣告性贊助支出允許在稅前按規(guī)定比例扣除。但是，稅法對于贊助支出能否被認(rèn)定為廣告性支出或業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)也有嚴(yán)格的條件，首先接受贊助的單位必須為專門從事廣告業(yè)的單位，同時贊助企業(yè)要取得廣告業(yè)專用發(fā)票，這項支出才能被認(rèn)定為廣告性支出。而我國目前賽事一般均由體育行政或事業(yè)部門組織，接受贊助的一方主要是相關(guān)的體育組織或職業(yè)俱樂部，這些部門和單位根本不可能是專門從事廣告業(yè)的單位，實際中只能給贊助企業(yè)開據(jù)行政事業(yè)性收據(jù)，無法開據(jù)企業(yè)營銷的成本發(fā)票。導(dǎo)致企業(yè)為了避稅只能變換形式，鋌而走險，改用廣告的名義走帳，或者稅后從利潤或職工的福利費(fèi)用中開支。[3]而這一過程中企業(yè)承擔(dān)極大的逃稅漏稅風(fēng)險，嚴(yán)重挫傷了企業(yè)贊助的積極性。

1.3體育贊助稅收政策的影響力度有限，不同贊助形式存在著稅負(fù)上的不公平2003年，財政部和國家稅務(wù)局對北京奧運(yùn)會提供贊助的各類企業(yè)提供了包括免征關(guān)稅、營業(yè)稅和預(yù)提所得稅和所得稅全額扣除等一系列極為全面和力度非常大的優(yōu)惠政策。但從整個稅制體系的角度講，關(guān)于體育贊助的稅收政策涉及的稅種和扶持的力度都很有限。從稅制模式上看，我國實行的是以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主的稅收模式，包括增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅在內(nèi)的流轉(zhuǎn)稅為主體稅種，占到稅收收入60%以上的比重，也是企業(yè)的主要稅收負(fù)擔(dān)。但目前對于體育贊助的稅收優(yōu)惠政策僅限于單一的企業(yè)所得稅，流轉(zhuǎn)稅方面的鼓勵政策不足，稅收政策之間也沒有做到統(tǒng)一銜接。按照《增值稅暫行條例實施細(xì)則》的規(guī)定納稅人向體育公益事業(yè)提供的非貨幣捐贈，包括實物贊助和提供技術(shù)以及勞務(wù)被“視同銷售”，需要按照該項財產(chǎn)、物資的公允價值確認(rèn)收入，計算繳納流轉(zhuǎn)稅。這不僅使得現(xiàn)行稅收制度對體育贊助的影響力度有限，而且不同的贊助形式還可能存在著稅負(fù)上的不公平。

1.4公益性體育組織的稅收支持政策薄弱，影響了體育贊助的發(fā)展2008年統(tǒng)一內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度后，新的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》調(diào)整統(tǒng)一了對內(nèi)外資企業(yè)和不同行業(yè)納稅人公益性捐贈的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)，簡化了扣除額的計算方法，提高了扣除比例，加大了對公益性捐贈的激勵力度。同樣，公益性體育組織因為所提供的產(chǎn)品和服務(wù)具有公共物品的屬性，因此國際上一般都對這類非營利組織實行非常優(yōu)惠的稅收優(yōu)惠政策。但由于我國《稅收基本法》的缺失，稅法體系中缺乏針對公益性捐贈行為的統(tǒng)一立法原則，有關(guān)公益性捐贈的稅收政策分散于相關(guān)的稅收實體法之中。由于各稅收實體法分別形成于不同時期，囿于歷史背景的局限，對公益性捐贈行為所采取的政策缺乏統(tǒng)一、協(xié)調(diào)與配合。我國目前的稅制沒有對不同類型的體育組織進(jìn)行公益性和非公益性的嚴(yán)格區(qū)分，也沒有按照組織的性質(zhì)制定相應(yīng)的稅收政策，而只是嚴(yán)格區(qū)分這些組織具體行為是否為非營利性，只對這些組織的非營利性活動實行稅收優(yōu)惠，對其它的經(jīng)營活動則要求依照稅法規(guī)定納稅，這使得真正的公益性體育組織得不到更加優(yōu)惠的稅收政策，限制了這類組織的發(fā)展。具體到體育贊助活動中，各稅種有關(guān)體育贊助的稅收政策是普遍適用的，體育部門為企業(yè)等贊助方提供體育比賽冠名權(quán)等而取得的贊助收入還需要按照營業(yè)稅稅目中的"廣告業(yè)"項目繳納營業(yè)稅。另一方面，雖然各個稅種都規(guī)定了一些對于體育贊助的稅收優(yōu)惠政策，但各稅種的優(yōu)惠幅度都不很大，沒有形成稅收管理的制度性重點，雖然一定程度上限制了非營利組織的經(jīng)營性行為，但同時也妨礙了非營利組織利用自身的特點和優(yōu)勢積累資金、壯大組織。受經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動，目前我國企業(yè)和社會的體育贊助主要集中在職業(yè)賽事、球隊、熱門運(yùn)動項目（足球、網(wǎng)球），而公益性、群眾性的體育活動和項目往往少人問津。這種冷熱不均的現(xiàn)象表現(xiàn)得非常突出，稅收政策在這方面未能發(fā)揮出應(yīng)有的調(diào)節(jié)和引導(dǎo)作用?？傊@些稅收政策上的不足限制了體育公益組織通過社會募集、企業(yè)贊助等方式獲取資金，也制約了體育贊助的發(fā)展。

2完善我國體育贊助稅收政策的思考

體育贊助的受益方是體育事業(yè)，稅收制度作為引導(dǎo)和鼓勵體育贊助活動的激勵機(jī)制應(yīng)該受到重視。合理的稅收政策不僅有助于減輕企業(yè)等社會經(jīng)濟(jì)組織的稅收負(fù)擔(dān)，同時還具有引導(dǎo)資源合理配置，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整等作用。基于體育贊助所具有的積極的社會效益有必要在稅收政策上予以適當(dāng)?shù)膬A斜，這既是對稅制本身統(tǒng)一性和固定性的一種必要的靈活補(bǔ)充，也是促進(jìn)我國體育市場化的重要舉措。

2.1根據(jù)我國體育贊助市場的發(fā)展實際，選擇適當(dāng)?shù)亩愂展膭钚问剑档推髽I(yè)體育贊助的成本我國當(dāng)前稅法中之所以規(guī)定贊助支出不得稅前扣除，主要是認(rèn)為，一是贊助支出本身并不是與取得收入有關(guān)正常、必要的支出，不符合稅前扣除的基本原則；二是如果允許贊助支出在稅前扣除，納稅人往往會以贊助支出的名義開支不合理甚至非法的支出，容易出現(xiàn)納稅人借此逃稅，侵害國家的稅收利益，不利于加強(qiáng)稅收征管。但是從體育贊助的屬性及其所具有的積極的社會效應(yīng)來看，上述的兩個方面的考慮顯然與實際不符，體育贊助是企業(yè)為提高社會聲譽(yù)而進(jìn)行的活動，是企業(yè)擴(kuò)大宣傳，增強(qiáng)自身影響力的新型營銷途徑，是屬于除成本、稅金和損失外，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的、與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的、合理的支出費(fèi)用。只要是在法律的范圍內(nèi)進(jìn)行的體育贊助活動，不僅不會損害國家利益，反而是值得鼓勵和推廣的行為。因此，應(yīng)從稅法上認(rèn)可企業(yè)贊助支出是企業(yè)發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，考慮到我國當(dāng)前的稅收政策對與贊助類似的捐贈、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等支出基本上都采用的是稅前扣除的方式，體育贊助的稅收優(yōu)惠也應(yīng)該采用稅基式即項目扣除的方式，對企業(yè)的贊助支出在法律規(guī)定的比例下允許予以所得稅的扣除，以降低企業(yè)進(jìn)行體育贊助的成本，增強(qiáng)企業(yè)投身體育贊助的積極性。

2.2對體育贊助企業(yè)提供以所得稅為重點的稅收優(yōu)惠政策在我國目前的稅制結(jié)構(gòu)下，體育贊助稅收問題主要體現(xiàn)在企業(yè)所得稅中，除了貨幣形式，企業(yè)通常還以實物、技術(shù)、勞務(wù)等形式進(jìn)行體育贊助，對于這些支出均應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的所得稅稅前扣除。企業(yè)以現(xiàn)金形式的贊助支出，從其支付的結(jié)果看，直接導(dǎo)致了資產(chǎn)的減少或者負(fù)債的增加，并帶來所有者權(quán)益的變動，這完全符合稅法關(guān)于“費(fèi)用”的定義。企業(yè)以實物、技術(shù)、勞務(wù)等非現(xiàn)金形式的贊助支出，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第25條規(guī)定，“將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。”雖然這幾種支出按照稅法規(guī)定視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或提供勞務(wù)，但是這些支出往往都是為了取得特定的廣告權(quán)利、體育賽事知識產(chǎn)權(quán)使用權(quán)利或者是其他特許的權(quán)利而發(fā)生的支出，也與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)，應(yīng)該在稅收實務(wù)中分別歸屬于對應(yīng)的項目，按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第54條的規(guī)定，準(zhǔn)予在稅前扣除。[4]根據(jù)體育贊助所獲得的權(quán)益回報可將其劃為三大類，即廣告費(fèi)和宣傳推廣費(fèi)支出、知識產(chǎn)權(quán)使用費(fèi)支出和業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出。按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第44條規(guī)定，對于廣告費(fèi)和宣傳推廣費(fèi)支出，可以在不超過企業(yè)當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%以內(nèi)扣除。而根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第12條以及《企業(yè)所得稅法實施條例》第66條第（一）項的規(guī)定，知識產(chǎn)權(quán)使用費(fèi)的支出作為無形資產(chǎn)支出，可以在計算應(yīng)納稅所得額時進(jìn)行稅前扣除。對于業(yè)務(wù)招待費(fèi)方面的支出，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第44條規(guī)定，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。在所得稅優(yōu)惠的同時，根據(jù)贊助物資和資金的標(biāo)的，還可減免其部分營業(yè)稅；對外國企業(yè)或個人向我國體育組織或體育活動提供體育用品贊助的，可給予免征關(guān)稅的優(yōu)惠等。

2.3強(qiáng)化稅收政策的引導(dǎo)作用，加大對公益性體育贊助的稅收支持力度體育產(chǎn)業(yè)和其它行業(yè)相比，具有產(chǎn)業(yè)和事業(yè)、商業(yè)性和公益性的雙重屬性。針對當(dāng)前贊助項目和領(lǐng)域冷熱不均的現(xiàn)狀，有必要通過稅收政策加以引導(dǎo)和調(diào)節(jié)，對不同的贊助領(lǐng)域在稅收待遇上予以區(qū)別對待，有針對性地出臺相應(yīng)的稅收鼓勵措施，重點鼓勵企業(yè)和社會資金對公益性體育事業(yè)的支持，引起社會資金流向有助于增強(qiáng)全民身體素質(zhì)和精神文明建設(shè)水平的公共體育組織和群眾性體育項目上。除了贊助對象上的引導(dǎo)，對于公益性體育贊助的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)完全可以借鑒國外的有益做法，加大優(yōu)惠和鼓勵力度，可以考慮由目前的12%擴(kuò)大到30%甚或50%的扣除比例，鼓勵或培育企業(yè)體育贊助的積極性和主動性。除了給予所得稅稅前扣除，還可以實行更大力度的減稅免稅政策和其它配套的稅收獎勵措施，如贊助社區(qū)公共非贏利的體育場所和設(shè)施的，還可以給予優(yōu)惠貸款，視實際情況免征土地使用稅；對積極參與大眾體育贊助的企業(yè)，除了給予適當(dāng)?shù)膬?yōu)惠待遇，在政府主辦的一些活動上給予企業(yè)宣傳機(jī)會等，這樣一方面增強(qiáng)了企業(yè)等社會組織參與公益性體育事業(yè)的積極性，也能有效減輕國家財政投入的壓力,實現(xiàn)體育向市場化運(yùn)作的轉(zhuǎn)型。

2.4出臺統(tǒng)一的法律法規(guī)，建立完整的贊助稅收政策體系從長遠(yuǎn)來說，體育贊助的健康發(fā)展需要健全的制度保障，這方面可借鑒《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法》，盡快制定關(guān)于贊助全國統(tǒng)一的法律法規(guī)，對贊助的性質(zhì)、程序、權(quán)益保障等問題作出明確的規(guī)定，明確劃分和規(guī)范各類主體各方面的權(quán)利、責(zé)任和義務(wù)，使贊助工作有法可依，有章可循。其中也有必要對于贊助的稅法地位和稅收政策作出更為全面和細(xì)致的規(guī)定，從而規(guī)范和有效引導(dǎo)我國體育贊助的發(fā)展。

作者：魏鵬娟單位：西安體育學(xué)院體育經(jīng)濟(jì)與管理系